Am 27.08.2014 hat das Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­um (BMF) den Refe­ren­ten­ent­wurf für die geplan­te Ver­schär­fung der Selbst­an­zei­ge (§ 370 AO) vor­ge­legt. Dar­in wer­den die Ergeb­nis­se der Finanz­mi­nis­ter­kon­fe­renz vom 09.05.2014 umge­setzt.

Die Ände­run­gen haben im Ein­zel­nen fol­gen­de Auswirkungen:

  1. In § 371 Abs. 2 Nr. 1 a) AO wird der bis­he­ri­ge Begriff des „Täters“ durch den Begriff „des an der Tat Betei­lig­ten“ ersetzt, wodurch sich zukünf­tig die Sperr­wir­kung auch auf Anstif­ter und Gehil­fen erstreckt. Wenn z.B. einem Täter einer Steu­er­hin­ter­zie­hung die Prü­fungs­an­ord­nung nach § 146 AO für eine steu­er­li­che Außen­prü­fung bekannt gege­ben wor­den ist, kann zukünf­tig der Anstif­ter zu der Steu­er­hin­ter­zie­hung nicht mehr eine Selbst­an­zei­ge mit straf­be­frei­en­der Wir­kung abge­ben. Viel­mehr ist auch für ihn die Selbst­an­zei­ge gesperrt.Mit der Auf­nah­me des Begriffs „Begüns­tig­ten“ im Sin­ne des § 170 Abs. 1 AO wird eine Rege­lungs­lü­cke geschlos­sen. In der Ver­gan­gen­heit sind in der Pra­xis Fäl­le auf­ge­tre­ten, in denen ein Mit­ar­bei­ter zu Guns­ten des Unter­neh­mens eine Steu­er­hin­ter­zie­hung began­gen hat. Der Mit­ar­bei­ter ist damit ein an der Tat­be­tei­lig­ter. Nach­dem der Mit­ar­bei­ter aus dem Unter­neh­men aus­ge­schie­den ist, wird dem Unter­neh­men eine Prü­fungs­an­ord­nung nach § 196 AO bekannt gege­ben. Bis­lang hat die Bekannt­ga­be der Prü­fungs­an­ord­nung an das Unter­neh­men kei­ne Aus­wir­kun­gen auf die Mög­lich­keit der Abga­be einer Selbst­an­zei­ge durch den ehe­ma­li­gen Mit­ar­bei­ter. Die­ser konn­te eine Selbst­an­zei­ge abge­ben, obwohl er ein an der Tat­be­tei­lig­ter war und dem Unter­neh­men bereits die Prü­fungs­an­ord­nung bekannt gege­ben wur­de. Num­mer wird gesetz­lich fest­ge­legt, dass die Sperr­wir­kung des § 371 Abs. 2 Nr. 1 a) AO auch für den an der Tat Betei­lig­ten, also auch für den Mit­ar­bei­ter gilt, der nicht selbst Adres­sat der Prü­fungs­an­ord­nung ist. Es ist nicht not­wen­dig, dass der der Tat­be­tei­lig­te von der Prü­fungs­an­ord­nung Kennt­nis erhal­ten muss. Ziel ist es, dass ein an der Tat­be­tei­lig­ter nicht vom Aus­ein­an­der­fal­len zwi­schen tat­be­tei­lig­ten und Begüns­tig­ten der Steu­er­hin­ter­zie­hung pro­fi­tiert. Die Sperr­wir­kung sah sich daher auch auf einen aus­ge­schie­de­nen Mit­ar­bei­ter erstrecken.
  2. Indem auch in § 371 Abs. 2 Nr. 1 b) AO der bis­he­ri­ge Begriff des „Täters“ durch den Begriff des „an der Tat Betei­lig­ten“ ersetzt wird, erstreckt sich zukünf­tig Sperr­wir­kung der Ein­lei­tung eines Straf- oder Buß­geld­ver­fah­rens auch auf Anstif­ter und Gehil­fen. Nach dem Wort­laut der bis­he­ri­gen Vor­schrift galt die Sperr­wir­kung bis­lang nur für den Täter oder sei­nen Ver­tre­ter. Zukünf­tig kann eine Hil­fe leis­ten­der bei der Steu­er­hin­ter­zie­hung eine Selbst­an­zei­ge mehr abge­ben, wenn die Ein­lei­tung eines Straf- oder Buß­geld­ver­fah­rens dem Täter bekannt gege­ben wor­den ist.
  3. Die Sperr­grün­de in § 371 Abs. 2 Nr. 1 AO wer­den um einen wei­te­ren zukünf­tig unter d) gere­gel­ten Sperr­grund erweitert.Er lautet:
    Straf­frei­heit tritt nicht ein, wenn (…)
    d) ein Amts­trä­ger der Finanz­be­hör­de zu einer Umsatz­steu­er­nach­schau nach § 27b UStG, einer Lohn­steu­er-Nach­schau nach § 42g EStG oder einer Nach­schau nach ande­ren steu­er­recht­li­chen Vor­schrif­ten erschie­nen ist und sich aus­ge­wie­sen hat.

    Durch die Erwei­te­rung der Sperr­grün­de wird gesetz­lich fest­ge­legt, dass eine straf­be­frei­en­de Selbst­an­zei­ge in der­zeit nicht mög­lich ist, in der ein Amts­trä­ger der Finanz­be­hör­de zur Umsatz­steu­er-Nach­schau, Lohn­steu­er-Nach­schau oder einer Nach­schau nach ande­ren steu­er­recht­li­chen Vor­schrif­ten erschie­nen ist. Die­ser Sperr­grund greift jedoch nur ein, wenn der Amts­trä­ger der Finanz­be­hör­de sich auch als sol­che aus­ge­wie­sen hat, da andern­falls der betrof­fe­ne Steu­er­pflich­ti­ge nicht wis­sen könn­te, ob eine Nach­schau statt­fin­det oder nicht.

    Führt die Nach­schau zu kei­nen Ergeb­nis­sen, ent­fällt der Sperr­grund, sobald die Nach­schau been­det ist (z.B. Ver­las­sen des Laden­lo­kals oder der Geschäfts­räu­me). Sofern die Nach­schau jedoch zu Erkennt­nis­sen und Ergeb­nis­sen führt, die Anlass zu wei­te­ren Maß­nah­men bie­ten, dürf­te im Regel­fall an ande­re Sperr­grund greifen.

  4. Die in § 371 Abs. 2 Nr. 3 AO bis­lang gel­ten­de 50.000 €-Gren­ze, bis zu der eine straf­be­frei­en­de Selbst­an­zei­ge mög­lich ist, wird auf 25.000 € abge­senkt. Somit wer­den zukünf­tig nicht nur beson­ders schwer wie­gen­de Fäl­le der Steu­er­hin­ter­zie­hung dem Anwen­dungs­be­reich des § 398a AO unter­wor­fen, son­dern alle Fäl­le mit einem Hin­ter­zie­hungs­vo­lu­men ab 25.000 €.
  5. Um Rechts­si­cher­heit für die Pra­xis zu schaf­fen erhält § 371 einen neu­en Abs. 2a. Damit wird der Rechts­zu­stand vor Inkraft­tre­ten des Schwarz­geld­be­kämp­fungs­ge­set­zes für den Bereich der Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung und der Lohn­steu­er­an­mel­dung wie­der­her­ge­stellt. Das heißt eine kor­ri­gier­te und ver­spä­te­te Umsatz­steu­er­vor­anmel­dung bzw. Lohn­steu­er­an­mel­dung gilt zukünf­tig wie­der als wirk­sa­me Teilselbstanzeige.
  6. Nach dem geän­der­ten § 371 Abs. 3 AO ist die frist­ge­mä­ße Zah­lung der Hin­ter­zie­hungs­zin­sen (§ 235 AO) als auch gege­be­nen­falls der Nach­zah­lungs­zin­sen nach § 233a AO zusam­men mit der hin­ter­zo­ge­nen Steu­er Vor­aus­set­zung, um Straf­frei­heit zu erlangen.Bei Umsatz­steu­er­vor­anmel­dun­gen, mit Aus­nah­me der Umsatz­steu­er­jah­res­er­klä­rung, und Lohn­steu­er­an­mel­dun­gen soll die Straf­frei­heit aller­dings nicht davon abhän­gen, dass auch die Zin­sen zugleich mit der hin­ter­zo­ge­nen Steu­er ent­rich­tet wer­den. Hier soll wei­ter­hin die bis­he­ri­ge Rechts­la­ge gelten.
  7. § 376 Abs. 1 AO wird dahin­ge­hend geän­dert, dass die Ver­jäh­rungs­frist in allen Fäl­len der Steu­er­hin­ter­zie­hung nach § 370 zehn Jah­rebeträgt.Für die Selbst­an­zei­ge bedeu­tet die Ver­län­ge­rung der straf­recht­li­chen Ver­jäh­rungs­frist auf zehn Jah­re für alle Fäl­le der Steu­er­hin­ter­zie­hung, dass auch in Fäl­len der ein­fa­chen Steu­er­hin­ter­zie­hung für zehn Jah­re rück­wir­ken­de hin­ter­zo­ge­nen Steu­ern nach­erklärt wer­den müs­sen. Bis­lang muss die Finanz­be­hör­de die bereits straf­recht­lich ver­jähr­ten, steu­er­lich aber noch offe­nen Alt­jah­re besteu­ern. Zu die­sen Alt­jah­ren muss der Steu­er­pflich­ti­ge bis­her kei­ne Anga­ben machen, so dass die Finanz­be­hör­de häu­fig schät­zen muss.
  8. Bis­lang wur­de von einer Ver­fol­gung einer Steu­er­straf­tat bei einem Hin­ter­zie­hungs­be­trag ab 50.000 € nur abge­se­hen, wenn der Täter einen sog. Straf­zu­schlag gemäß § 398a AO bezahlt hat. Auf­grund der Absen­kung auf 25.000 € (s. Tz. 4) wur­de auch § 398a AO geän­dert und verschärft.Er lau­tet künftig:
    (1) In Fäl­len, in den Straf­frei­heit nur wegen § 371 Abs. 2 Nr. 3 oder4 nicht ein­tritt, wird von der Ver­fol­gung einer Steu­er­straf­tat abge­se­hen, wenn der Täter inner­halb einer ihm ange­mes­se­nen Frist

    1. die aus der Tat zu sei­nen Guns­ten hin­ter­zo­ge­nen Steu­ern, die Hin­ter­zie­hungs­zin­sen nach § 235 und die Zin­sen nach § 233a, soweit sie auf die Hin­ter­zie­hungs­zin­sen nach § 35 Abs. 4 ange­rech­net wer­den, ent­rich­tet und

    2. einen Geld­be­trag in fol­gen­der Höhe zu Guns­ten der Staats­kas­se zahlt:
    a) 10 % der hin­ter­zo­ge­nen Steu­er, wenn der Hin­ter­zie­hungs­zin­sen Betrag 100.000 € nicht übersteigt,
    b) 15 % der hin­ter­zo­ge­nen Steu­er, wenn der Hin­ter­zie­hungs­zin­sen Betrag 100.000 € über­steigt und 1 Mil­li­on € nicht übersteigt,
    c) 20 % der hin­ter­zo­ge­nen Steu­er, wenn der Hin­ter­zie­hungs­zin­sen 1 Mil­li­on übersteigt.

    (2) Die Bemes­sung des Hin­ter­zie­hungs­zin­sen rich­tet sich nach den Grund­sät­zen in § 370 Abs. 4.

    (3) Die Wie­der­auf­nah­me eines nach Abs. 1 abge­schlos­se­nen Ver­fah­rens ist zuläs­sig, wenn die Finanz­be­hör­de erkennt, dass die Anga­ben im Rah­men einer Selbst­an­zei­ge unvoll­stän­dig oder unrich­tig waren.

    (4) Der nach Abs. 1 Nr. 2 gezahl­te Geld­be­trag nicht erstat­tet, wenn die Rechts­fol­ge des Abs. 1 nicht ein­tritt. Das Gericht kann die­sen Betrag jedoch auf eine wegen Steu­er­hin­ter­zie­hung ver­häng­te Geld­stra­fe anrechnen.

    Die Ergän­zung des Abs. 2 in § 398a AO dient zur Klar­stel­lung, dass der Hin­ter­zie­hungs­zin­sen tra­gen nach den glei­chen Grund­sät­zen zu bemes­sen ist, wie bei § 370 AO. D.h., dass ins­be­son­de­re auch das so genann­te Kom­pen­sa­ti­ons­ver­bot nach § 370 Abs. 4 S. 3 AO zu beach­ten ist. Damit ist es auch für die Bemes­sung des Hin­ter­zie­hungs­zin­sen tra­ge im Rah­men des § 398a AO uner­heb­lich, ob die Steu­er aus ande­ren Grün­den hät­te ermä­ßigt oder der Steu­er­vor­teil aus ande­ren Grün­den hät­te bean­sprucht wer­den können.

    Um Gestal­tun­gen bei der Abga­be einer straf­be­frei­en­den Selbst­an­zei­ge im Rah­men des § 398a AO vor­zu­beu­gen, wur­de aus­drück­lich eine Wie­der­auf­nah­me­mög­lich­keit des Straf­ver­fah­rens neu im Gesetz gere­gelt. Andern­falls sah man die Gefahr, dass eine Wie­der­auf­nah­me des Ver­fah­rens aus­ge­schlos­sen ist, wenn der betrof­fe­ne Steu­er­pflich­ti­ge kei­ne voll­stän­di­ge und rich­ti­ge Selbst­an­zei­ge abge­ge­ben hät­te, dies jedoch erst nach Ein­stel­lung des Ver­fah­rens bekannt würde.

Abzu­war­ten bleibt, ob die Ver­schär­fung tat­säch­lich ent­spre­chend des Refe­ren­ten­ent­wurfs erfol­gen wird oder bis zur Ver­ab­schie­dung der Geset­zes­än­de­rung noch Ände­run­gen vor­ge­nom­men wer­den. In jedem Fall macht der Refe­ren­ten­ent­wurf deut­lich, dass es der Bun­des­re­gie­rung ernst damit ist, die Ver­schär­fung der Selbst­an­zei­ge bis 01.01.2015 auf den Weg zu bringen.

Wer bis­lang gezö­gert hat, eine Selbst­an­zei­ge abzu­ge­ben, soll­te ange­sichts der greif­ba­ren Ver­schär­fung der Selbst­an­zei­ge unver­züg­lich han­deln. Ger­ne unter­stüt­ze ich Sie dabei.

Quel­le: BMF v. 27.08.2014